Caso práctico: Compensación de bases imponibles negativas (BINs) en el Impuesto sobre Sociedades

CASO PLANTEADO: ¿Es posible compensar estas bases imponibles negativas (BINs) en los ejercicios 2022 y siguientes?

Una S.L. “X”, cuyo objeto social es la hostelería, está participada por los siguientes socios:

• Persona física 1: 50 %
• Persona física 2: 25 %
• Persona física 3: 15 %
• Persona física 4: 10 %

Ha generado unas bases imponibles negativas (BINs) de 100.000,00 € distribuidas en los siguientes ejercicios:

• 2019: 10.000,00 €
• 2020: 50.000,00 €
• 2021: 40.000,00 €

Asimismo, se realiza la baja censal en la Agencia Tributaria (Modelo 036) el 31-12-2021.

El 01-07-2022, la Persona física “1” (actualmente con el 50 % del accionariado), adquiere el resto de participaciones a los demás partícipes, obteniendo el 100 % del accionariado, para comenzar la actividad de fisioterapia con la misma S.L. “X”.

¿Es posible compensar dichas bases imponibles negativas (BINs) en los ejercicios 2022 y siguientes?

SOLUCIÓN: El tratamiento fiscal de la compensación de las bases imponibles negativas (BINs) está regulado en el artículo 26 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades, así como en su disposición adicional 15ª.                   

El tratamiento fiscal de la compensación de las bases imponibles negativas (BINs) está regulado en el artículo 26 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades, así como en su disposición adicional 15ª.

El derecho a la compensación solo puede ejercerse por la sociedad que lo generó, siendo intransmisible a terceros (DGT 24-10-97; TEAC Resolución para unificación de criterio 25-9-08). Esta regla general presenta una excepción en el caso de disolución de entidades como consecuencia de una operación de fusión, escisión total o parcial y aportación de rama de actividad, acogida al régimen especial que tenga bases imponibles negativas (BINs) pendientes de compensar, en donde el derecho a su compensación se transmite a la entidad adquirente.

Desde hace unos años, la norma contempla, además del criterio general del límite del 70% de la base imponible positiva previa a esta compensación (25% o 50% para grandes empresas, que no supone una pérdida del derecho, sino una limitación temporal), bajo determinadas condiciones existe una exclusión total  a la compensación de esas bases imponibles negativas (BINs) si con posterioridad a su generación se manifiesta en la entidad una modificación sustancial en la composición de sus accionistas, cuando se den los siguientes requisitos relativos a:

• la participación adquirida (26.4.a LIS). Es necesario que se adquiera una participación en la entidad con bases imponibles negativas (BINs) que otorgue la mayoría de su capital social o de los derechos a participar en sus resultados. La adquisición de la participación ha de realizarse con posterioridad a la conclusión del período impositivo en el que se generaron las bases imponibles negativas (BINs) pendientes de compensar. Sin embargo, si la participación se tuviese previamente de forma indirecta, la interpretación administrativa se ha decantado por entender que no se aplica la limitación al derecho de la compensación de bases imponibles negativas (BINs) (V3527-16; V0416-18).
• el grado previo de participación (26.4.b LIS). También es necesario que con anterioridad a la conclusión del período impositivo en el que se han generado las pérdidas se tenga una participación inferior al 25% del capital de la entidad o de los derechos a participar en los resultados de la misma.
• la vinculación (26.4.a LIS). Las condiciones tanto de adquisición como de tenencia de las participaciones se deben manifestar en una misma persona o entidad o bien en un grupo de personas o entidades vinculadas. La vinculación del grupo de personas o entidades debe valorarse en el momento de las adquisiciones que determinan la toma de la mayoría del capital o de los derechos a participar en los resultados de la entidad, con independencia de que esta vinculación exista o no en períodos impositivos posteriores.
• la situación de la entidad adquirida (26.4.c). La última condición es que la entidad adquirida se encuentre en algunas de las siguientes circunstancias:

• • inactividad. La entidad participada no debe haber realizado actividad económica alguna dentro de los tres meses anteriores a la adquisición de la participación.

• • realización de actividades diferentes. Se entiende por actividad económica diferente o adicional aquella que tenga asignado diferente grupo a la realizada con anterioridad, según la Clasificación Nacional de Actividades Económicas (RD 475/2007). Esta clasificación se desglosa en Divisiones, Grupos y Clases. Es necesario que la actividad diferente sea por pertenecer a un grupo diferente. Este requisito se cumple tanto en el caso en que se cese en el desarrollo de una actividad para realizar posteriormente otra diferente, como cuando se continúe desarrollando la anterior actividad y se inicie una actividad diferente.
  • entidad patrimonial. No aplica al caso de la consulta.

• • dada de baja en el índice de entidades. No aplica al caso de la consulta.

Los anteriores requisitos deben darse de forma conjunta, es decir, que, si se dan todos ellos, opera la citada modificación sustancial en la composición de los accionistas, y deviene la imposibilidad de que a sociedad se deduzca las bases imponibles negativas (BINs).

De la lectura de lo anterior, deducimos que al menos no se cumple el requisito del grado previo de participación, ya que el socio PF1 que adquiere el esto de participaciones al resto de socios, ya disponía del 50%, que es superior al 25% del capital de la entidad o de los derechos a participar en los resultados de la misma.

Por lo tanto, entendemos que sí que podrá compensar en el futuro las BINS negativas con las limitaciones generales del artículo 26.1

CONCLUSIÓN

En el caso expuesto en la consulta no se cumple el requisito del grado previo de participación, por lo que sí que podrá aprovechar las BINS negativas en el ejercicio 2022 y siguientes, con las limitaciones propias del IS.

Caso práctico resuelto en colaboración con Planificación Jurídica.

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